תיקון 206 לפקודת מס הכנסה

הרשמה לקבלת חומרים מקצועיים בחינם ישירות למייל לחץ כאן

תיקון 206 לפקודת מס הכנסה

מאת: מנחם כהן, עו"ד (רו"ח) כלכלן ומוסמך למינהל עסקים

1. כללי

תיקון 206 לפקודת מס הכנסה[1] הינו תיקון עקיף לחוק הפיקוח על שירותים פיננסיים (קופות גמל)(תיקון מס' 13 והוראת שעה), התשע"ו-2015. תחילתו של התיקון מיום פרסומו ב-5.11.15.

התיקון מחליף את המונח "קופת גמל לא משלמת לקצבה" במונח "קופת גמל לחיסכון" בסעיף 1 לפקודה, מוסיף את סעיף 9(17ב) לפקודה בנוגע לפטור על משיכת יתרה צבורה נמוכה עד 8,000 ש"ח, מוסיף את פיסקה (4) לסעיף 9א(ה) לפקודה בנוגע להיוון קצבה שמקורה ברצף קצבה לגבי נישום שחזר בו ואשר מקורה במרכיב פיצויים בלבד, וכן את פיסקה (ה1) לסעיף 9א בקשר להיוון קצבה מוכרת ומתקן את סעיף 9א(ו) לפקודה.

2. קופת גמל לחיסכון

התיקון מחליף את ההגדרה "קופת גמל לא משלמת לקצבה" ב"קופת גמל לחיסכון" בסעיף 1 לפקודה. כזכור, תיקון 3 לחוק הפיקוח על על שירותים פיננסיים (קופות גמל), התשס"ה-2005 (להלן - חוק הפיקוח על קופות גמל) ביטל את האפשרות לחיסכון בקופות גמל לתגמולים למטרת קבלת סכום הוני, אפיק הוני אשר הקנה לחוסכים יתרונות של נזילות, יתרונות מס וכו'. בתיקון 3 נקבע עוד שכדי לבצע משיכת כספים מקופת גמל לא משלמת לקצבה יש להעביר את הכספים לקופת גמל משלמת לקצבה ורק לאחר מכן לבצע משיכה. וכך נאמר בדברי ההסבר להצעת החוק[2] המסבירה את הסיבה לתיקון המונח:

"המונח 'קופת גמל לא משלמת לקצבה' אינו מובן לחוסכים ומביא להבנה שגויה כאילו הקופה לא נועדה לחיסכון פנסיוני קצבתי. נוסף על כך, הוראות החוק שאסרו משיכה במישרין מקופה לא משלמת יצרו סרבול בעבור החוסכים שגם כך מתקשים להתמודד עם ניהול החיסכון הפנסיוני. לאור האמור מוצע לבטל את המינוח 'קופת גמל לא משלמת לקצבה' ולשנות את שם קופת הגמל לתגמולים לגבי כספים שהופקדו לאחר שנת 2008 ל'קופת גמל לחיסכון'. כמו כן, מוצע לאפשר לחוסכים לבצע משיכה במישרין גם מקופת גמל לחיסכון, בדומה להוראות הקיימות לעניין קרן פנסיה וקופת ביטוח."

3. סעיף 9(17ב) לפקודה - פטור במשיכת צבירה נמוכה עד 8,000 ש"ח

נוסף סעיף 9(17ב) לפקודה אשר פוטר משיכת יתרה של צבירה נמוכה עד 8,000 ש"ח לפי סעיף 23(ב)(1א) לחוק הפיקוח על קופות הגמל.

סעיף 9(17ב) לפקודה פוטר סכומים כדלקמן:

"(17ב) סכומים שמשך יחיד מכל מרכיבי החשבון על פי הוראות סעיף 23(ב)(1א) לחוק הפיקוח על קופות גמל".

סעיף זה נוסף ללא הצעת חוק קודמת.

סעיף 23(ב)(1א) לחוק הפיקוח על קופות הגמל קובע:

"(1א) רשאים עמיתים, על אף ההוראות לפי פסקה (1), למשוך כספים מקופת גמל לחיסכון ומקרן ותיקה, אם סך הכספים בחשבונותיהם באותה קופת גמל אינו עולה על 8,000 ש"ח."

הוראת הפטור בחוק הפיקוח על קופות הגמל מאפשרת למשוך צבירה נמוכה עד 8,000 ש"ח מקופת גמל.

מתוך דברי ההסבר להצעת החוק[3] עולה שיש כ-1.7 מיליון חשבונות לא פעילים, שנצברו על פני כשני עשורים. שיעור החשבונות הלא פעילים הוא כ-50% מכלל החשבונות בקרנות הפנסיה החדשות ונאמד בכ-25 מיליארד ש"ח. ריבוי החשבונות הלא פעילים נובע, בין השאר, מניידות עובדים שבעקבותיהם מוחלפת קופת הפנסיה של העובד.

בהוראת שעה לתקופה 24.4.14 - 31.3.15 הותר לעמיתים למשוך כספים מקופת גמל לא משלמת לקצבה באופן חד פעמי עד 7,000 ש"ח[4]. הוראת שעה זו הפכה להוראת קבע במסגרת סעיף 23(ב)(1א) לחוק הפיקוח על קופות גמל והסכום הוגדל ל-8,000 ש"ח ללא הגבלת זמן.

תחילת הוראת הפטור שבסעיף 9(17ב) לפקודה היא מיום פרסום תיקון 206, דהיינו 5.11.15.

4. תיקון סעיף 9א(ה) לפקודה

סעיף 9א(ה) לפקודה עוסק בהיוון קצבה. כידוע, קצבה מזכה יכולה להיות פטורה בחלקה לפי סעיף 9א(ב) לפקודה. כמו כן ניתן להוון את הקצבה ולזכות בפטור ממס לגבי ההיוון. כל הפטורים, הן של הקצבה, הן של היוון הקצבה והן הפטור במענק פרישה (כשהוא מוכפל במקדם של 1.35) נכללים בקופת פטור אחת כללית אשר מהווה את "ההון הפטור", במכסה העומדת בשנת 2015 על סך של 662,418 ש"ח (662,418 = 180 x 8,460 x 43.5%).

הדבר קשור לסעיף 9(7א)(ז) לפקודה. סעיף זה המכונה "רצף קצבה" מאפשר למי שמגיעים לו פיצויי פיטורים להימנע מלקבלם ולהשאירם בקופת הפנסיה למטרת תשלום קצבה. אך סעיף 9(7א)(ז) מאפשר לנישום גם לחזור בו ולמשוך את הכספים שייעד למטרת תשלום קצבה, כמענק פרישה.

פיסקה (4) לסעיף 9א(ה) מתייחסת לאותם כספים שהנישום בחר למשוך לא כמענק אלא כהיוון קצבה. היא שוללת מכספים אלו את מעמדם כקיצבה או כהיוון קצבה וקובעת שעצם ההיוון של כספים אלו כקבלת מענק פרישה. וכך קובעת פיסקה (4) לסעיף 9א(ה):

"(4) יחיד שמשך סכומים מקופת גמל כהיוון קצבה שמקורה במרכיב הפיצויים, שהופקדו בלא מרכיב תגמולי המעביד כהגדרתם בסעיף 3(ה3), יראו אותו כמי שחזר בו מכוונתו להשאיר את הכספים למטרת קצבה, ויחולו הוראות סעיף 9(7א)(ז)".

מטרת ההוראה להחזיר לאותם כספים בעת משיכתם מהקופה את מעמדם הקודם כמענק פרישה. אילו הנישום היה משאירם למטרת תשלום קצבה מבלי למושכם בדרך של היוון היו רואים את הכספים הנמשכים כקצבה כל עוד היו נמשכים בדרך של קצבה.

מעמדו של מענק פרישה ביחס לקצבה או להיוון של קצבה הוא נחות יותר. המנגנון לתיאום מענק הפרישה ולקיזוזו מיתרת ההון הפטורה הקבוע בסעיף 9א(ג) בהגדרת "יתרת ההון הפטורה" קובע שיש לכפול את המענק הפטור ב-1.35 כדי לקבל את יחס הקיזוז של מענק פרישה מההון הפטור. לפיכך, ההוראה לעיל בפיסקה (4) לסעיף 9א(ה) קובעת שיראו את משיכת המענק הפטור בדרך של היוון קצבה לא כהיוון קצבה אלא כמענק פטור שאותו יש לכפול במקדם של 1.35.

5. תיקון סעיף 9א(ה1) לפקודה

תיקון סעיף 9א(ה1) לפקודה עוסק ב"קצבה מוכרת".

"קצבה מוכרת" מוגדרת בסעיף 9א(א) כדלקמן:

"קצבה מוכרת" - חלק מקצבה המשולמת על ידי קופת גמל לקצבה שאינה קרן ותיקה, הנובע מתשלומים פטורים;

ההגדרות הנלוות ל"קצבה מוכרת" הן:

"תשלומים פטורים" - כל אחד מאלה:

(1) סכומים ששולמו לקופת גמל לקצבה -

(א) על ידי מעבידיו של עובד, בעבור העובד, על חשבון מרכיב תגמולי המעביד, העולים על השיעור להפקדה כשהוא מוכפל במשכורתו של העובד או בסכום התקרה, לפי הנמוך;

(ב) על ידי העובד על חשבון מרכיב תגמולי העובד, העולים על השיעור המרבי להפקדה של מרכיב תגמולי העובד לפי סעיף 22 לחוק הפיקוח על קופות גמל, כשהוא מוכפל במשכורתו של העובד או בשכר הממוצע במשק לחודש, לפי הנמוך;

בפסקה זו -

"השכר הממוצע במשק", "השיעור להפקדה", "משכורת" ו"סכום התקרה" - כהגדרתם בסעיף 3(ה3);

"מרכיב תגמולי העובד", ו"מרכיב תגמולי המעביד" - כמשמעותם לפי סעיף 21 לחוק הפיקוח על קופות גמל;

(2) כספים שהועברו לחשבון חדש כאמור בסעיף 23(א)(2א) או (2ב) לחוק הפיקוח על קופות הגמל;

(3) סכומים ששילם יחיד בעד עצמו לקופת גמל לקצבה, בלא תשלום מקביל מטעם מעביד, ושהיחיד אינו זכאי בשלהם לזיכוי לפי סעיף 45א או לניכוי לפי סעיף 47;"

קצבה מוכרת פטורה ממס לפי סעיף 9א(ב1) אצל יחיד שמלאו לו 60 שנה וכן אצל יחיד שפרש פרישה מוקדמת כאמור בפיסקה (2) להגדרת "גיל פרישה" שבסעיף קטן (א).

פיסקה (3) לסעיף 9א(ה) לפקודה נוגעת לחלק החייב במס של היוון קצבה מוכרת וקובעת:

"(3) על אף הוראות סעיף 121, על סכום שהתקבל עקב היוון קצבה מוכרת, אשר אינו פטור ממס לפי פסקה (1), יוטל מס רק בשל מרכיב הרווח היחסי, בשיעור של 15%;

לעניין זה -

'מרכיב הרווח היחסי' - הסכום המתקבל מחלוקת הסכום האמור בפסקת משנה (א) בסכום האמור בפסקת משנה (ב) -

(א) הסכום שהתקבל עקב היוון קצבה מוכרת, כשהוא מוכפל בהפרש החיובי שבין היתרה הצבורה לבין התשלומים הפטורים;

(ב) היתרה הצבורה;

'היתרה הצבורה' - הכספים שנצברו לזכותו של יחיד בחשבונו בקופת גמל לקצבה שאינה קרן ותיקה, עד למועד חישוב רווחי הקופה שקדם לגיל הזכאות של היחיד, והנובעים מתשלומים פטורים."

פיסקה (ה1) לסעיף 9א לפקודה מחילה את סעיף 3(ה4)(3) לפקודה המחלקת בין ריבית לבין הפרשי הצמדה על פיסקה (3) לסעיף 9א(ה) כדלקמן:

"(ה1) על אף האמור בסעיף קטן (ה), על היוון קצבה מוכרת הנובעת מכספים שהועברו לחשבון חדש כאמור בסעיף 23(א)(2א) או (2ב) לחוק הפיקוח על קופות גמל, יחול האמור בסעיף 3(ה4)(3)".

סעיף 3(ה4)(3) קובע לאמור:

"(3) ריבית ורווחים אחרים שמשך יחיד מקופת גמל לא משלמת לקצבה והנובעים מכספים שהועברו לחשבון חדש כאמור בסעיף 23(א)(2א) או (2ב) לחוק הפיקוח על קופות גמל, יראו אותם כהכנסה מריבית, ואולם רווחים שקיבל כאמור בסכום הפרשי הצמדה שחושבו על הכספים כאמור יראו אותם כהכנסה מהפרשי הצמדה; משך יחיד חלק מהכספים כאמור, יראו אותם כאילו נמשכו על חשבון קרן, ריבית והפרשי הצמדה, באופן יחסי."

6. נספח: תיקון 206 (ס"ח 2507 התשע"ו 5.11.15, 27)

"24. תיקון פקודת מס הכנסה -מס' 206

בפקודת מס הכנסה

(1) בסעיף 1, בהגדרה ""קופת גמל", "קופת גמל לתגמולים", "קופת גמל לפיצויים", "קופת גמל לקצבה", "קופת גמל לא משלמת לקצבה", "קרן השתלמות", "קרן ותיקה", "קופת ביטוח" ו"תכנית ביטוח"", במקום ""קופת גמל לא משלמת לקצבה"" יבוא ""קופת גמל לחיסכון"";

(2) בסעיף 9, אחרי פסקה (17א) יבוא:

"(17ב) משיכת יתרה צבורה נמוכה לפי חוק הפיקוח על קופות גמל

סכומים שמשך יחיד מכל מרכיבי החשבון על פי הוראות סעיף 23(ב)(1א) לחוק הפיקוח על קופות גמל.";

(3) בסעיף 9א -

(א) בסעיף קטן (ה), אחרי פסקה (3) יבוא:

(ב) אחרי סעיף קטן (ה) יבוא:

"(ה1) על אף האמור בסעיף קטן (ה), על היוון קצבה מוכרת הנובעת מכספים שהועברו לחשבון חדש כאמור בסעיף 23(א)(2א) או (2ב) לחוק הפיקוח על קופות גמל, יחול האמור בסעיף 3(ה3)(4).";

(ג) בסעיף קטן (ו) -

(1) בפסקה (2), המילה "משלמת" - תימחק;

(2) בפסקה (3), בסופה יבוא "לעניין סעיף זה, "יתרת התשלומים" - לרבות הסכום שנותר בקופת הגמל שממנו היו עתידים להשתלם תשלומי הקצבה המוכרת".

הרשמה לקבלת חומרים מקצועיים בחינם ישירות למייל לחץ כאן

[1] תיקון 206 לפקודה פורסם בספר חוקים 2507 התשע"ו 5.11.15 עמ' 14 שם בעמ' 26.

[2] הצעות חוק הממשלה 939 התשע"ה 20.7.15, 868.

[3] הצעות חוק הממשלה 939 התשע"ה 20.7.15, 868.

[4] ראו תקנות הפיקוח על שירותים פיננסיים (קופות גמל)(משיכת כספים מקופת גמל)(חשבונות בעלי יתרה צבורה נמוכה)(הוראת שעה), התשע"ד-2014.

מנחם כהן, עו"ד (רו"ח) כלכלן ומוסמך למנהל עסקים

המכון למסים וליעוץ כלכלי בע"מ

הרשמה לרשימת התפוצה לקבלת חומרים חינם ישירות לדוא"ל לחצו כאן